CBN-advies 01/2018 geeft toelichting over de boekhoudkundige verwerking van de aftrek voor innovatie‐inkomsten in de vennootschapsbelasting en de belasting van niet‐inwoners.
Het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna: WIB 92) bepaalt dat vanaf 1 juli 2016 vennootschappen of bijkantoren van buitenlandse vennootschappen 85 procent van de gecorrigeerde netto‐inkomsten uit bepaalde intellectuele eigendomsrechten in mindering kunnen brengen van hun winst van het belastbare tijdperk.
De aftrek voor innovatie‐inkomsten komt in de plaats van het stelsel van de aftrek voor octrooi‐ inkomsten. Het nieuwe regime werd ingevoerd om de competitiviteit van het fiscale kader voor innovatie te behouden op een wijze die in overeenstemming is met de richtlijnen uit het door de OESO opgestelde BEPS‐actieplan (Base Erosion and Profit Shifting).
De Commissie benadrukt dat ze met onderhavig advies geen uitspraak doet over de fiscale aspecten van de aftrek voor innovatie‐inkomsten.
I. Kort overzicht van de aftrek voor innovatie‐inkomsten
A. Bedrag van de aftrek
De netto‐inkomsten van de volgende intellectuele eigendomsrechten9 komen in aanmerking voor de aftrek voor innovatie‐inkomsten:
- octrooien;
- aanvullend beschermingscertificaten;
- kwekersrechten;
- auteursrechtelijk beschermde software;
- weesgeneesmiddelen;
- data‐ en/of marktexclusiviteit voor gewasbeschermingsmiddelen, geneesmiddelen voor menselijk of dierlijk gebruik.
De bepaling van het bedrag van innovatie‐inkomsten dat voor aftrek tijdens een belastbaar tijdperk in aanmerking komt, vindt in principe10 plaats voor ieder kwalificerend eigendomsrecht afzonderlijk. Indien de bepaling van de innovatie‐inkomsten een negatief resultaat oplevert, wordt dit negatief resultaat achtereenvolgens in mindering gebracht van de netto innovatie‐inkomsten van het betreffende intellectueel eigendomsrecht van elk volgend belastbaar tijdperk.
Het bedrag van de aftrek wordt bepaald op 85 procent van de netto innovatie‐inkomsten vermenigvuldigd met een breuk. Deze breuk wordt toegepast teneinde de aftrek toe te kennen in functie van de door de vennootschap zelf uitgevoerde activiteiten van onderzoek en ontwikkeling (O&O) waarbij het uiteindelijke doel erin bestaat enkel nog inkomsten voortkomend uit de eigenlijke O&O‐activiteiten door de vennootschap zelf uitgevoerd, in aanmerking te laten komen.
B. Overdracht van de aftrek
Wanneer een belastbaar tijdperk onvoldoende (fiscale) winst oplevert voor de integrale toekenning van de in aanmerking komende aftrek voor innovatie‐inkomsten, mag het in aanmerking komende saldo worden overgedragen naar de volgende belastbare tijdperken, zonder beperking in de tijd.
C. Tijdstip van het ontstaan van het recht op aftrek innovatie‐inkomsten
1. Het intellectueel eigendomsrecht is reeds ontstaan
Op het ogenblik dat het intellectueel eigendomsrecht is ontstaan16, kunnen de netto‐inkomsten die hieruit ontstaan in mindering worden gebracht van de (fiscale) winst. Deze aftrek voor innovatie‐ inkomsten wordt toegepast door een aftrek in de fiscale aangifte.17 Wat betreft de boeking van een intellectueel eigendomsrecht als actiefbestanddeel verwijst de Commissie naar het CBN‐advies 2012/13 – De boekhoudkundige verwerking van immateriële vaste activa en het CBN‐advies 2016/16 ‐ Kosten van onderzoek en ontwikkeling: wijzigingen door het koninklijk besluit van 18 december 2015.
Dit zal het geval zijn indien bijvoorbeeld het octrooi reeds is toegekend of indien het gaat om software.
2. Het intellectueel eigendomsrecht is in aanvraag maar is nog niet ontstaan
De aftrek voor innovatie‐inkomsten is reeds mogelijk vanaf het ogenblik dat een in aanmerking komend intellectueel eigendomsrecht wordt aangevraagd. Omdat echter op het moment van de aanvraag nog niet kan worden gegarandeerd dat deze aanvraag uiteindelijk zal worden goedgekeurd, wordt in de periode dat de aanvraag lopende is enkel een tijdelijke vrijstelling toegekend. De voorlopige vrijstelling wordt slechts verleend mits voldaan is aan de voorwaarde dat het vrijgestelde gedeelte van de (fiscale) winst op één of meer afzonderlijke rekeningen van het passief geboekt is en blijft en niet tot grondslag dient voor de berekening van de jaarlijkse dotatie aan de wettelijke reserve of van enige beloning of toekenning (de zogenaamde onaantastbaarheidsvoorwaarde).20 Om aanspraak te kunnen maken op de vrijgestelde reserve zal de vennootschap een opgave bij haar aangifte in de vennootschapsbelasting of belasting van niet‐inwoners moeten voegen.
Vanaf het ogenblik dat het intellectueel eigendomsrecht effectief is verleend, wordt de aftrek voor innovatie‐inkomsten toegepast door een aftrek in de fiscale aangifte. De in het verleden aangelegde tijdelijk vrijgestelde reserve zal definitief worden vrijgesteld, via een verhoging van de begintoestand van de belaste reserves. In het geval de vennootschap op het moment dat het intellectueel eigendomsrecht wordt verleend, nog met een overdracht aan vrijgestelde inkomsten zit, kan zij deze, rekening houdend met de grensbedragen voor die belastbare tijdperken, nog steeds vrijstellen in dat of in een van de daaropvolgende belastbare tijdperken. Aangezien er op dat moment geen twijfel meer is of de aanvraag effectief zal worden goedgekeurd, zal de vrijstelling niet langer tijdelijk plaatsvinden via de vrijgestelde reserves, maar rechtstreeks via een verhoging van de begintoestand van de belaste reserves.
3. Het intellectueel eigendomsrecht zal niet ontstaan
De voorheen vrijgestelde innovatie‐inkomsten worden aangemerkt als (fiscale) winst van het belastbaar tijdperk waarin de aanvraag voor dat intellectueel eigendomsrecht niet langer lopende is en het betrokken recht niet werd toegekend. In voorkomend geval zullen nalatigheidsinteresten verschuldigd zijn.